Порядок восстановления НДС, ранее принятого к вычету

Восстановление НДС — это процедура возвращения в учет суммы налога, ранее принятой к вычету. Требуется при утрате права на льготы, выявлении ошибки, переходе на упрощенный режим налогообложения или отмене ранее полученного аванса.

Когда требуется восстановление НДС

Плательщики налога на добавленную стоимость вправе заявить и получить налоговый вычет, то есть уменьшить сумму налога к уплате. Эта процедура строго регламентирована нормами Налогового кодекса РФ и контролируется налоговыми органами. При изменении обстоятельств, которые привели к вычету, или появлении новых условий бухгалтер делает проводки по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету, то есть доначисляет налог к уплате в бюджет.

Обстоятельства для этого перечислены в статьях 170 и 171 НК РФ:

• переход на специальные режимы налогообложения (УСН, ПСН);
• использование товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов и имущественных прав для операций, не облагаемых НДС по статье 149 НК РФ (исключения указаны в п. 3 статьи 170 НК РФ);
• реализация товаров и прочих активов за пределами РФ;
• применение освобождения от уплаты НДС;
• отсутствие раздельного учета, предусмотренного п. 2.1 или п. 3 статьи 170 НК РФ;
• уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) или имущественных прав;
• возврат ранее полученного аванса из-за расторжения договора;
• изменение условий договора, которые привели к изменению суммы налога;
• списание дебиторской задолженности по уплаченному авансу за товары (работы, услуги), которые не были получены;
• передача имущества, имущественных прав, НМА в качестве взноса в уставный капитал юрлица;
• передача недвижимости на пополнение целевого капитала НКО;
• получение бюджетных инвестиций или субсидий, компенсирующих понесенные ранее расходы по приобретению товаров (работ, услуг), основных средств, НМА и имущественных прав;
• возникновение обязанности, указанной в п. 3.1 статьи 170 НК у правопреемника реорганизованной организации.

Обратите внимание, что п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление НДС в 2021 г. не предусматривает в случае передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в уставный капитал хозяйственных обществ для управления особыми экономическими зонами (ОЭЗ) акционерным обществом, которое:

• создано в рамках соглашения о создании особых экономических зон;
• 100 % акций в нем принадлежит Российской Федерации.

Налоговики считают, что восстанавливать НДС следует при хищении, уничтожении, конфискации товаров, так как они уже не используются в деятельности, облагаемой НДС (письмо Минфина РФ от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/387). Но судебная практика такую позицию опровергает. Арбитражные суды утверждают, что перечень из п. 3 статьи 170 НК РФ является закрытым, а ситуации с хищением или уничтожением в него не входят (Постановление ВАС России от 23 октября 2006 года № 10652/06).

Периоды и суммы восстановления налога

Хотя инструкции, что такое восстановление НДС для чайников, не существует, порядок действий бухгалтера следует из норм НК РФ. Установлено, что срок принятия к учету восстановленных сумм зависит от причины, по которой это потребовалось:

1. При освобождении деятельности от налогообложения — в том квартале, в котором имущество передано или начинает использоваться для операций, освобожденных от НДС в размере всей суммы, ранее заявленной к вычету по неамортизируемым товарам (имуществу). По основным средствам и НМА — пропорционально остаточной стоимости.
2. При переходе на УСН или ПСН — в том квартале, который предшествует переходу на спецрежим в сумме, пропорциональной остаточной стоимости основных средств и НМА (без учета переоценки).
3. При передаче имущества в уставный (складочный) капитал, в виде вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов, на пополнение целевого капитала некоммерческой организации — в момент оформления операции по товарам и материалам в полной сумме, по ОС и НМА — в сумме, пропорциональной их остаточной стоимости (без учета переоценки).
4. При возврате аванса или списании дебиторской задолженности — в момент проведения операции в полном размере.
5. При получении товаров, работ или услуг, по которым ранее получен аванс, — в момент отгрузки и получения от продавца счета-фактуры в размере суммы по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам, переданным имущественным правам), в оплату которых подлежат зачету суммы аванса.
6. При уменьшении стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) — в периоде получения либо первичных документов на изменение стоимости приобретенных товаров, либо корректировочного счета-фактуры, в размере разницы между суммами до и после уменьшения.
7. При получении субсидий из федерального бюджета на возмещение — в периоде предоставления субсидий в полном размере.
8. При использовании построенных (реконструированных) объектов недвижимости в необлагаемых операциях — в течение 10 лет, начиная с года начала начисления налоговой амортизации.

Порядок проведения операций восстановления в налоговом и бухгалтерском учете

Нормами НК РФ предусмотрено, что восстановление сумм НДС, ранее принятых к зачету (возмещению), отражают записью проводки в бухгалтерском учете. Содержание проводок зависит от обстоятельств и причин операции. Рассмотрим подробнее наиболее частые примеры.

Возврат (зачет) суммы аванса (предоплаты) отражается проводкой:

Дт 60, 70 Кт 68

Проводка применяется, если входной налог принят в полном объеме, без учета, что такое расчет сумм НДС, подлежащих восстановлению, или если возвращен аванс полностью из-за изменения условий договора или его расторжения.

Операция при переходе на спецрежимы, использовании имущества в необлагаемых операциях, освобождении от уплаты оформляется проводками:

При уменьшении стоимости товаров по договору и восстановлении налога от разницы в учете делается сторнировочная запись:

• Дт 19 Кт 60 СТОРНО — налог на сумму скидки;
• Дт 68-02 Кт 19 СТОРНО — уменьшение вычета по скидке.

При передаче основных средств, НМА, товаров или материалов в уставный капитал применяются бухгалтерские записи:

• Дт 19 Кт 68-02;
• Дт 58-01 Кт 19 — учет в первоначальную стоимость доли в уставном капитале.

Оформление книги продаж

При оформлении НДС к вычету счета-фактуры по операциям регистрируются в книге покупок. При отмене вычета сумма доначисляется к уплате в бюджет. Об этом необходимо сделать запись в книге продаж. При восстановлении НДС в порядке, предусмотренном п. 3 статьи 170 НК РФ, в книге продаж регистрируют счета-фактуры, на основании которых суммы НДС ранее приняты к вычету. Но срок хранения счетов-фактур составляет 4 года. Или бухгалтер не всегда успевает получить документы от контрагента при изменении операции. В этих случаях в книге продаж регистрируют только те счета-фактуры, у которых к дате использования товаров в не облагаемых НДС операциях срок хранения не истек.

При истечении срока хранения счета-фактуры или его отсутствии, бухгалтером составляется справка для восстановления НДС при списании с 08 счета или других счетов. Ее регистрируют в книге продаж (письмо Минфина от 25.09.2019 № 03-07-09/73784).

Об авторе

Юлия Дидух

В 1998 году закончила КГАУ, экономический факультет по специальности бухгалтер. В 2006 году ТНУ, юридический факультет по специальности гражданское и предпринимательское право. Опыт работы бухгалтером с 1998 по 2007 год. Пишу статьи с 2012 года.

Свежие публикации

• 2022.02.28ОтчетностьКак рассчитать налог на водный транспорт в 2022 году
• 2022.01.26ОтчетностьПроверяем контрольные соотношения декларации по НДС в 2022 году
• 2022.01.14ОтчетностьОтчет по прослеживаемым товарам: как заполнить и куда подавать
• 2021.12.16ОтчетностьЗарплата за декабрь 2021 года: как показать выплаты в 6-НДФЛ